المستخلص

     هناك وعي وقلق متزايدين حيال تأثير النشاط البشري البيئي وهذا القلق على الصعيد العالمي بشأن تأثير الأنشطة البشرية على البيئة والحاجة إلى التخفيف من هذه الآثار أدى بالتالي إلى سن قانون غير ملزم حول البيئة بدأ مع إنعقاد مؤتمر الأمم المتحدة في ستوكهولم حول البيئة البشرية وإطلاق برنامج الأمم المتحدة البيئي في عام 1972 وبدأت مصطلحات مثل  الملوث يتحمل التكلفة  ، المسؤولية المطلقة ، المسؤولية التقصيرية ،المبدأ التحوطي ، المساواة بين الأجيال ( حق الجيل الحالي في استخدام الموارد الطبيعية لإستخداماته القانونية ليس حقاً مطلقاً ، الجيل الحالي وصي على الموارد الطبيعية وعليه تمرير الموارد الطبيعية إلى الجيل اللاحق أيضاً ) و غيره الكثير من المصطلحات المتعلقة بالبيئة .

أصبحنا نرى على أرض الواقع زيادة الخطر على البيئة فمن إنقراض العديد من أنواع النباتات والحيوانات و إستنفاذ طبقة الأوزون إلى ارتفاع حرارة الأرض وباتت الدول التي تعتبر أمينة على البيئة لصالح أجيال المستقبل تعتمد بصورة متزايدة طريق التنمية المستدامة في عملية وضع خططها وصياغة لوائح أكثر صرامة بالنسبة للصناعة على أساس القانون غير الملزم الذي وضع على الصعيد الدولي وجاء في تقرير لجنة برونتلاند " اللجنة العالمية المعنية بالبيئة والتنمية " ما نصه " الإنسانية لديها القدرة على اعتماد التنمية المستدامة لضمان أن تلبي احتياجات الحاضر من دون المساس بقدرة أجيال المستقبل على تلبية احتياجاتها الخاصة " .

هناك اتجاه متزايد للحكم على المؤسسة طبقاً للمجتمع الذي تعمل فيه تماما كما هو الحال مع الفرد المسؤول الذي نحكم عليه من خلال تصرفاته طبقاً للمجتمع الذي يعيش فيه ، وتقع تأثيرات أنشطة المنشأت على البيئة مثل تلوث الهواء والماء والأرض والتعسف في إستخدام الموارد الطبيعية في إطار تدقيق ومراقبة الحكومات والمساهمين والأفراد .

وما لم يكن هناك عمل محاسبي مناسب يتم سواء من قبل المنشأة أو من قبل الحكومة نفسها فإنه لا يمكن تحديد قيام كل من الجهتين بالمسئولية المناطه به اتجاه البيئة ، لذلك برزت الحاجه إلى الحساب أو المحاسبة البيئية ففي أوائل التسعينات من القرن الماضي شرع برنامج الأمم المتحدة للبيئة والبنك الدولي في دراسة جدوى المحاسبة المادية والنقدية في مجال الموارد الطبيعية والبيئة ووضع المؤشرات الواسعة البديلة للإيراد والناتج المعدل والمستدام بيئياً وفي موازاة ذلك وضع الشعبة الإحصائية التابعة للأمم المتحدة منهجيات خاصة بنظام المحاسبة البيئية والاقتصادية المتكاملة كما أصدرت دليل نظام حسابات محلي خاص بالبيئة المتكاملة والمحاسبة الإقتصادية .

تتمثل التكلفة البيئية لأي منشأة في التضحية التي يتحملها المجتمع في صورة الموارد المستهلكة بواسطة المنشأة نتيجة ممارستها لنشاطها وعليه فإن الهدف الأساسي من المحاسبة البيئية يتمثل في الإفصاح عن التزامات الشركة عن الأضرار التي تسببها للبيئة وفي المقابل فإن قياس اثر نشاط المنشأة على البيئة يمكن أن يتم تحديده من عدة جوانب من أهمها :

* قياس اثر التلوث ووضع الخرائط للمدى المقبول للتلوث وحدود الخطر وذلك عن طريق استخدام الأساليب الإحصائية في تحديد خرائط جودة الإنتاج .

* حجم وطبيعة مساهمة الوحدة في المشروعات البيئية ومدى تأثيرها والحاجة إليها .

* مدى تأثير نشاط الشركة على الضوضاء أو الازدحام أو الاستهلاك والخدمات المتاحة .

وقد توصلنا الى مجموعة من الاستنتاجات والتوصيات وكالآتي:

النتائج :-

 

1-  أن المعمل يهتم بالقرارات التي من شانها أن تحافظ على ألبيئة وذالك لحصولها على الشهادة الأيزو 14001 ولكن تطبيقها فقير جدا فقط انها لأغراض الدعاية والإعلان .

2-  يوجد لديهم قسم خاص بالبيئة

3-  أن طبيعة المعلومات ألتي يوفرها قسم ألبيئة فقط هي معلومات عامة عن تلوث ألهواء بسبب المرسبات

4-  لا توجد معايير خاصة تعتمد عليها ألمنشأة ألصناعية (معمل السمنت) في ألتفرقة بين ألتكاليف الرأسمالية و التشغيلية

5-  أن ألتكاليف الضمنية  التي ينفقها المعمل  في سبيل المحافظة  على ألبيئة  لا تبوب ضمن أي بند باسم  (التكاليف البيئية )في الحسابات الختامية انما تظهر ضمن حساب صيانة الآلات والمعدات حساب 113.

6-ان هذه التكاليف عند انفاقها تسجل وتنزل من حساب الخاص لكل قسم معني في ألأمر

7-أن عدم ألاهتمام بتقدير التكاليف المستترة يؤدي إلى عدم عدالة المركز المالي للمعمل  وبالتالي تضليل الكثير من الجهات التي تحب ان تعرف الحسابات الختامية للمعمل.

 

 

التوصيات:-

1-  أن يعمل القائمون في المعمل على تطبيق القرارات و الأخذ بنظر الاعتبار و بصورة جدية حول التقارير السنوية المتعلقة بالبيئة .

2-  التفرقة بين التكاليف البيئية و التكاليف الأخرى .

3-  معرفة ألتكاليف المستترة ألخاص بالبيئة وتحديدها بمتابعة كل قسم ومصروفاتها وذالك بتحديث قسم خاص مشترك بين قسم البيئة وقسم ألمحاسبة التكاليف وهي قسم ألتكاليف البيئية .

4.تسجيل التكاليف الخاصة بالبيئة ببند خاص في الحسابات ألختامية لكي تظهر عدالة المركز المالي.

مقدمة :-

     أضحت البيئة قضية تحظى باهتمام الدولة والمنظمات الدولية على حد سواء ,ولقد اتخذ طابع الاهتمام أساليب متعددة منها السياسية ,الاجتماعية والاقتصادية ولذلك فقد أخذت الدول تهتم بالقضايا البيئية على الأصعدة كافة ,فأنشأت وزارات ومجالس وإدارات ومنظمات حكومية وغير حكومية لحماية البيئة ,وشجعت وجود أحزاب ومنظمات سياسية تدعو إلى المحافظة على البيئة ,واهتمت المنظمات العالمية بقضايا البيئية فعقدت مؤتمرات قطرية وإقليمية وعالمية متعددة مكرسة لخدمة البيئة,وتوخيا لان تأخذ المحاسبة بعدها الكامل في خدمة القضايا الاجتماعية والسياسية والاقتصادية على حد سواء وعلى المستويين الاقتصاديين الكلي والجزئي, فلقد اسفرت الجهود العلمية في حقل الادارة عن ظهور نمط جديد منها تحت مسمى الإدارة البيئية الذي أفضى الى بزوغ المحاسبة البيئية كنمط محاسبي منظور اطلق عليه البعض المحاسبة الخضراء(Green Accounting ) واضحي يمثل واحد من ابرز ملامح التطور المحاسبي المعاصر .ويأتي الاهتمام بالمحاسبة البيئية من منطلق انها نظام أسهم في رفد متخذ القرار بالمعلومات التي يتطلبها اتخاذ قرار اجتماعي أو سياسي أو اقتصادي ,ولكي تؤمن المحاسبة مستلزمات مثل هذا القرار فانه ينفي ان تتكئ على نظام معلومات محاسبي كاف وكفء وملائم يقوم بترجمة المدخلات البيئية من مزايا تحققها ام إضرارا تسببها ,وان هذه الترجمة – بلغة المحاسبة – ليست عملية سهلة وإنما تحتاج الى تطوير وفق المنطق والتكتيك المحاسبي بد ان ثمة تساؤلات – يحدد التعامل مع المتغيرات البيئية – يتعذر الإجابة عليها بسبب حداثة هذا الفرع من المحاسبة الذي يعد في طور النشوء والتكوين وما زال مثارا للجدل والاهتمام لغاية الوقت الحاضر وفي الاوانة  الأخيرة من القرن العشرين تزايد الاهتمام بموضوع البيئة حيث تسعى الدول العالم الى محاولة الاستفادة القصوى من الموارد الطبيعية المتاحة دون الإضرار بالبيئة.

وقد قسمنا بحثنا الى مقدمة وثلاثة مباحث ففي المبحث الاول تناولنا منهجية البحث من مشكلة البحث والاهمية والاهداف والفرضيات،أما المبحث الثاني فقد تناولنا الاطار العام للمحاسبة البيئية وفيها:مفهوم البيئة وأخطار التدمير البيئي والصعوبات والتحديات التي تواجه تطبيقات المحاسبة البيئية،والمبحث الثالث تطرقنا الى التكاليف البيئية من مفهوم وطبيعة وانواع التكاليف البيئية وكذلك الافصاح والاهمية والمشكلات المرتبطة بالتكاليف البيئية ، وفي نهاية البحث قدمنا مجموعة من النتائج والتوصيات.

 

 

 

 

 

 

 

المبحث الأول :- منهجية البحث

1-             مشكلة البحث

2-             أهمية البحث

3-             ألأهداف

4-             الفرضيات

1.مشكلة البحث :-

     أصبحت مشكلة سوء إستخدام الموارد الطبيعية, وتدهور البيئة من أكبر المشكلات التي تواجه البلدان النامية, وعلى الرغم من أن المشاكل البيئية التي نواجهها اليوم ليست جديدة الا أننا لم نبدأ في فهم أبعادها الا مؤخرا بعد ملاحظة أثر التدهور البيئي في اضعاف التنمية الاقتصادية وتناقص امكانياتها, فلا يمكن أن تقوم التنمية على قاعدة من الموارد الطبيعية المتداعية, كما لا يمكن حماية البيئة عندما يسقط النمو من حسابه تكاليف تدمير البيئة, فالتنمية والبيئة وجهان لعملة واحدة.وقد دعا البنك الدولي إلى ضرورة إدخال المحاسبة البيئية ضمن حسابات الدخل القومي أوالناتج المحلي الإجمالي الذي يقيس النشاط الاقتصادي للمجتمع ككل .

     تعدُّ ظاهرة التلوث البيئي من الظواهر التي لاقت اهتماماً متزايداً في الآونة الأخيرة، خاصة في ظل التقدم الصناعي الذي يشهده عالمنا المعاصر. وعلى الرغم من أن هذه الظاهرة ليست جديدة وموجودة منذ القدم إلا أن الجديد فيها هو تعدد وتنوع مصادر التلوث وآثاره الضارة. إضافة لمحاولة الشركات الصناعية التخلص من نفاياتها المضرة بالبيئة عن طريق إطلاقها في الهواء أو إلقائها في البحر أو دفنها في الأرض، مما كان له تأثير سلبيّ على الحياة البيئية.

2.أهمية البحث:-

     على الرغم من تزايد ألاهتمام بموضوع ألمحاسبة البيئية للأحداث الاقتصادية ,وتزايد البحوث و الدراسات الفكرية ألتي اهتمت ببلورة الاطار العام للمحاسبة البيئية إلا انه يعاني القصور,وعدم الاكتمال , لعدم قدرته على تقديم اجابات قاطعة للعدد كبير ومهم من الاجراءات المحاسبية , ألمتعلقة بتقدير التكاليف ألمستترة للحفاظ على البيئة نسبة للصعوبات التي تكنف هذا المجال مم اثر بشكل كبير على تتطور المحاسبة البيئية با اعتبار أن ألتكاليف الخاص بالبيئة لا تظهر بالقوائم ألمالية  ومن هنا يحتل هذا البحث أهميته كمحاولة جديدة من قبل الباحثان لتقديم أجابات قاطعة عن احد مشاكل المحاسبة البيئية وهي معرفة التكاليف ألمستترة ألمتعلقة بالبيئة .  

3.أهداف البحث :-

يهدف البحث إلى :-

1)                التأصيل العلمي لمفهوم المحاسبة عن التكاليف البيئية،

2)                القيام بدراسة ميدانية لدراسة وتحليل طبيعة التكاليف البيئية في معمل السمنت باالكوفة المقدسة من حيث أهميتها وكيفية المحاسبة عنها،. ولتحقيق الهدف الثاني قام الباحثان بصياغة الأسئلة التالية والتي يهدف البحث للإجابة عنها:

3)                ماهي الآثار البيئية المترتبة على أنشطة المنشآت الصناعية ؟

4)                هل هناك أي اهتمام بالأنشطة البيئية في المنشآت الصناعية، وإلى أي مدى انعكس هذا الاهتمام ؟

5)                ما هي دوافع المنشآت الصناعية للإهتمام بالقضايا البيئية ؟

6)                هل توجد لدى المنشآت الصناعية إدارة متخصصة للإهتمام بالقضايا البيئية ومتابعة مستجداتها ؟

7)                ما هي طبيعة المعلومات المتعلقة بالبيئة التي توفرها الجهات المختصة داخل المنشآت الصناعية ؟

8)                ما هي المعايير المستخدمة في المنشآت الصناعية للتفرقة بين التكاليف البيئية الرأسمالية والتشغيلية ؟

9)                ما طبيعة التكاليف البيئية في المنشآت الصناعية ؟

10)           تحت أي بند من البنود تندرج التكاليف البيئية ؟

11)           ماهي أوجه الإنفاق لأنشطة حمايةالبيئية التي تتحملها المنشآت الصناعية؟

12)           هل التكاليف البيئية التي تتحملها المنشآت الصناعية صريحة أم ضمنية ؟ وما هي معوقات إظهارها كبنود صريحة ؟

 

 

 

 

4.الفرضيات:-

·                    أن المعدات التي تستخدمها الوحدة الاقتصادية في ألحد من التلوث البيئي التي تحدثه هي من مجموعة ألأصول طويلة الأجل ألملموسة ألثابتة .

·                    أن مصروفات ألحد من التلوث الذي تكبده الوحدة ألاقتصادية تعتبر جزء من مصروفاتها- مادامت هي ألسبب في حدوث التلوث البيئي.

·        ان الدور الاجتماعي للحد من التلوث البيئي – الذي تقوم به ألوحدة ألاقتصادية – يكون له أثر  على القوائم المالية.

حدود البحث :-

1-               اقتصرت الدراسة الحالية على القطاع الصناعي، لأن مشكلة التلوث البيئي أكثر انتشاراً وظهوراً في هذا القطاع.

2-               اقتصرت الدراسة الميدانية على معمل الأسمنت الكوفة. 

 

المبحث الثاني: -

 الإطار العام للمحاسبة البيئية:-

أولاً.مفهوم البيئة

ثانياً.أخطار التدمير البيئي

ثالثا.مفهوم المحاسبة البيئية

رابعاً.صعوبات تطبيق المحاسبة البيئية

خامساً.التحديات التي تواجه المحاسبة البيئية.

أولا: مفهوم البيئة

مجموعة من ألموارد ألنادرة الموجودة على كوكب الأرض وبداخله ذالك ألغلاف ألجوي ألمحيط بها , وندرة هذه الموارد تجعل من الضروري اعتبارها أنواع من ألأصول ألبيئية (ألمصدر : التكريتي , محاسبة تكاليف متقدمة / قضايا معاصرة ص222 )

 

ثانيا :أخطار التدمير البيئي

يتعرض كوكب الأرض الى أخطار التدمير البيئي,اما بسبب التقدم الصناعي او السلوك البشري ,ويحدث التدمير عن طريق:-

1-              تأكل الموارد النادرة والقابلة للفناء

2-              تلوث الارض- الانهار- البحيرات – المياه الجوفية- المحيطات- والجو المحيط بالكرة الارضية,

3-              تدمير العناصر النافعة, مثل خصوبة التربة – الغابات- الاوزون- ونلاحظ ان التدمير له شقان:

الاول:- ما يحدث من التدمير حاليا ومستقبلا بما يؤثر على صلاحية البيئة للجيل الحالي ولأجيال التالية.

الثاني :- ما يترتب على ذالك من تاثير على صحة الانسان وحياته (ألمصدرvenables  : 1991)     

ثالثا : مفهوم المحاسبة البيئية

ان مفهوم تكاليف حماية او ما يسمى محاسبة التكاليف البيئيةكانت بوادر ظهورها في بداية التسعينات من هذا القرن نتيجة للجهود المبذولة من قبل المهتمين في هذا المجال الا ان التكاليف لم تتم المحاسبة عنها بالشكل عادل بسبب ان هناك تصور بان هذه التكاليف لو تمت المحاسبة عنها بشكل صحيح لجعل بعض الشركات ان تتخلى عن بعض المنتجات ( المصدر:1994-US-E.PA),ان تحديد وقياس هذه التكاليف بالشكل المطلوب سيؤثر ايجابيا على تحسين الاداء البيئي وهو من الامور الهامة بالنسبة للمجتمع

1.تعريف البيئة محاسبيا :

قد بدأ اهتمام المحاسبين بالبيئة بعد أن ظهرت الجوانب السلبية في استغلالها وقد ظهرت عدة مسميات في مجال المحاسبة تشير إلى هذا الجانب منها:

أ  - المحاسبة الخضراء.

ب- المحاسبة البيئية من أجل التنمية المستديمة.

ج- المحاسبة البيئية والاقتصادية.

وأيا كانت  التسمية فأنها تعني شمول وتكامل عملية القياس والإفصاح المحاسبي والاقتصادي للأنشطة والبرامج التي تؤثر على البيئة والتي تمارسها الوحدات الاقتصادية.وهناك من يرى أنها " تحديد وقياس تكاليف الأنشطة البيئية واستخدام تلك المعلومات في صنع قرارات الإدارة البيئية بهدف تخفيض الآثار البيئية السلبية للأنشطة والأنظمة البيئية وإزالتها عملاً بمبدأ من يلوث يدفع  )األمصدرلتكريتي وآخرون1990,:43)

المحاسبة البيئية مفهوم ومنهج يحكمه بالدرجة الاولى البعد البيئيي والاثار البيئي المتوقعة  وتعرف لخطط التنمية على المدى المنظور وغير المنظور, ويهتم بان لا مشروعات التنمية وطموحاتها الحد البيئي الحرج, وهو الحد الذي يجب ان نتوقف عنده ولا نتعداه حتى لا تحدث نتائج عكسية قد تعصف بكل ثمار مشروعات خطط التنمية, أي ان مفهوم المحاسبة البيئية يعني مدى تقييد المصانع بقواعد المحافظة على البيئة في عمليات التصنيع ومحاسبتها اذا تجاوزت هذه القواعد بانبعاث الغازات السامة مثلا او مخلفات التصنيع الضارة بالبيئي ووقد ولد الاهتمام الحالي بالمحاسبة عن البيئة وإعادة ترميم البيئةحالة جديدة لمهنة المحاسبة فيما يتعلق بتكلفة التلوث حيث إن تطبيق المحاسبة التقليدية يرتكز على تكلفة الإنتاج ويستند إلافتراض أن تكلفة تخفيض الضرر الملحق بالبيئة ما هي إلا تكلفة إنتاج وهذا يعني أن التكلفة التى تم صرفها لتخفيض تلوث البيئة المتوقعة في المستقبل يجب أن تحمل على الأنشطة الإنتاج المستقبل وان التكاليف المرتبطة بعملية إصلاح الضرر البيئي الناش عن الأنشطة التي حدثت في الماضي تعتبر خاصة بالفترة السابقة ويصحح بها دخل تلك الفترة.

2.تحديد وتوصيف وحدة التكلفة البيئية والاجتماعية

يتم تحديد وتوصيف انواع التكاليف البيئية والاجتماعية وتحديد وحدات التكلفة الخاصة بها وفق الجدول الاتي :

 

 

 

رابعا : صعوبات تطبيق المحاسبة البيئية:

عدم وضوح وصعوبة المنهجيات المستخدمة في الحسابات البيئية وخاص المائية، وهذا لا يساعد الدول المبتدئة النامية في هذا المجال.إن حداثة الموضوع وقلة الخبرة في هذا المجال تجعلان العمل على موضوعي الحسابات البيئية والمائية على سبيل المثال يسير بوتيرة بطيئة.كذلك من أهم الصعوبات والتحديات هي عدم السيطرة على الموارد المائية والبيئية، وعدم وجود معيار دولى للمحاسبة البيئية.عدم توافر نظام للمعلومات البيئية .العديد من الموارد البيئية ليس لها اسعار محلية او عالمية.عدم وجود الاهتمام الكافي لدى العامة أو متخذي القرار لمواضيع البيئة والمصادر عام البيئة والمائية، ووجود مشاكل لها أولويات أكثر من الطبيعية بشكل والحسابات البيئة والمصادر الطبيعية.

خامسا: التحديات التي تواجه المحاسبة البيئية

1-              اختلاف الثقافات واثرها على تطور الاتصالات بين المحاسبه والمهن الاخرى:

 يجب ان يتمتع موظفو البيئه وكذلك الفنيين بمعرفه واسعه عن البيئه ، وأن يكون لديهم الخبره بتدفق الطاقه والماء والمواد الاخرى. لامكان قيد هذه الامور في السجلات المحاسبيه . من جانب اخر فان المحاسبين والمراقبين الماليين والمراجعين لديهم كافة المعلومات المحاسبيه الا انه غالبا ما تكون معرفتهم محدوده بالبيئه و تدفقات الموارد الفيزيائيه . وكنتيجه لذلك فان موظفي المحاسبه لا يتمكنوا من تقديم انواع المعلومات المحاسبيه التي تنفع البيئه والفنيين. خاصة اذا اخذنا فى الاعتبار اختلاف اللغه في الثقافات المحاسبيه والبيئيه والفنيه .على سبيل المثال: مراكز الانتاج المنتجه للنفايه ليس لديها المعرفه بتكلفة تلك النفايه، كذلك قسم التصاميم الذي يقرر طبيعة المواد والمعدات والعمليات المستخدمه،والمدير البيئي الذي يتولى مهمة التخلص من النفايه ذاتها لايتمتع بالمعرفه عن التكلفة التي تسببها.

 

2-               اختفاء المعلومات المتعلقه بتكاليف البيئه ضمن حسابات التكلفة غير المباشره

حيث ان هناك امثله عديده للتكاليف المتعلقه بالبيئه ذات اهميه الا انها تختفي بصوره او اخرى في السجلات المحاسبيه ضمن المصروفات غيرالمباشره ، وعند ظهور الحاجه الماسه لمثل هذه المعلومات فلن يكون من السهل ايجادها. اذ يفترض تبويب هذه التكاليف حسب العمليات والمنتجات التي تتسبب في تحققها .ومن أمثلة هذه التكاليف:رسوم الرخص البيئيه وتكلفة التدريب والمصاريف القانونيه

3-                صعوبة تتبع تكلفة تدفق واستخدام المواد:

فبالرغم من توفر برمجيات متخصصه في متابعة حركة المواد داخلا (ERP) المنشأة/ المؤسسة مثل برنامج تخطيط موارد المنظمه أن المعلومات التي توفرها هذه البرمجيات ستبقى غير كافيه وغير دقيقه أو تفصيليه لاغراض دراسة الكفاءه والبيئه واتخاذ القرارات .على سبيل المثال:فان معلومات مشتريات المواد لا توفر تحديد واضح لكمية وقيمة تبويبات المواد المختلفه اذ قد يتم ترحيل هذه المشتريات إلى حسابات اجماليه مما يصعب عملية الحصول عل معلومات الكميات اجماليه، على الفعليه المستهلكه سنويا من المواد.

4-              صعوبة الحصول على معلومات التكاليف البيئيه من السجلات المحاسبيه النظم المحاسبيه لا تحتوي بشكل عام على معلومات تخص التكاليف البيئيه المستقبليه رغم انها قد تكون ذات اهميه نسبيه على نشاط المنظمه، وذلك بسبب ان النظم المحاسبيه غالبا تكون ذات طبيعه تاريخيه. إضافه إلى أنها تفتقر الى التكاليف البيئية غير الملموسه .على سبيل المثال:التكاليف المترتبه عن الأداء البيئي الضعيف، مما قد يؤدي الى خسارة بعض المبيعات بسبب اهتمامات الزبائن، كذلك الخسائر الناجمه عن عدم القابليه للدخول إلى السوق المالي والتاميني بسبب الحساسية للقضايا البيئيه.

5-              عدم اكتمال المعلومات لاتخاذ القرارات الاستثماريه:حيث ان قرارات المشروعات الاستثماريه التي تخص اختيار المواد وتسعير المنتجات وتشكيلة المنتجات ستعاني من عدم توفر المعلومات البيئيه الشامله المتكامله في الوقت المناسب بالرغم من اهمية هذه القرارات المستقبليه التي تشكل تحديات محدده لاوضاع غير مؤكدة.

المبحث الثالث:التكاليف البيئية:

أولاً:مفهوم وطبيعة التكاليف البيئية

ثانياً:انواع التكاليف البيئية

ثالثاً:الإفصاح عن تكاليف حماية البيئة

رابعاً:أهمية المحاسبة عن التكاليف حماية البيئة

خامساً:المشكلات المرتبطة بالتكاليف البيئية.

مفهوم وطبيعة التكاليف البيئية

اولا: مفهوم التكاليف البيئية:

يمكن تعريف التكاليف البيئية بأنها مجموعة عناصر التكاليف المرتبطة ذات العلاقة برقابة وتحديد وتصحيح تلك الأخطاء التي تنجم عن تصرفات وقرارات سلبيّة ومحتملة على حياة الانسان والحيوان والنبات، وذلك يشمل العوامل الملوثة للماء والهواء والتربة

وقد أخذ هذا النوع من التكاليف (البيئية) في الازدياد بشكل كبير حتى أطلق عليه مسمى (تكاليف الجبال الجليدية)، في إشارة إلى كونها تكاليف مخفية أو مستترة، أكثر منها ظاهرة كما هو الحال في الجبال الجليدية، إذ يختفي الجزء الأكبر منها تحت الماء، ولا يظهر منها إلا جزء يسير.

كما يرى الباحثان أن النظر باهتمام من قبل الإدارة للتكاليف البيئية يؤدي للعديد من المنافع منها :

1- يمكن التقليل والحد من العديد من التكاليف البيئية، باتخاذ المنشأة القرار الأمثل، وتحويل هذه التكاليف من مجرد تكاليف إلى استثمار يعود بالنفع عليها مثل إعادة تصميم المنتجات، أو الاستثمار في تقنية العمليات الخضراء (الصديقة للبيئة).

2- إن فهم التكاليف البيئية وآداء كل من العمليات والمنتجات يؤدي إلى احتساب تكاليف وأسعار حقيقية للمنتجات، كما أن ذلك يقود الشركات إلى تصميم عمليات ومنتجات وخدمات متوافقة مع البيئة في المستقبل.

3- يؤدي الأهتمام  بالتكاليف البيئية المترتبة على العمليات والمنتجات المتوافقة مع البيئة إلى زيادة القدرة التنافسية للمنشأة بين العملاء.

4- أن المحاسبة عن التكاليف والآداء البيئي أصبح عامل دعم قوي لحصول المنشآت على شهادة "ISO 14001 "  التي تم تطويرها بواسطة المنظمة العالمية للمعايير، وأصبحت الشركات التي تحوز على شهادة الجودة البيئية تصنف كشركة لها اهتمام بالبيئة في أغلب دول العالم اليوم، وهو دليل على الجهد الذي بذلته الشركة لتقليل ومنع الملوثات باستخدام التقنيات المتاحة والمتوفرة، وأصبح لها جواز مرور في الأسواق العالمية بل أحياناً يزيد نسبة حصة الشركة في الأسواق العالمية، لذلك تتسابق عدد من الشركات في مختلف دول العالم لنيل هذه الشهادة.

  ويرى الباحثان أن المشكلة الرئيسة التي تعاني منها المحاسبة عن التكاليف البيئية  هي القصور الموجود في تعريفات التكاليف البيئية، إضافة إلى أن معظم هذه التكاليف لا يتم تتبعها بطريقة منظّمة وتسجيلها في حسابات واضحة وصريحة في المنشأة، وبالتالي لايمكن تخصيصها إلى المنتج أو العملية التي أحدثتها أو تسببت بها. كما تنتج المشكلة أيضاً من عدم اعتماد المديرين عناصر التكاليف البيئية عند اتخاذهم القرارات الخاصة بالمشروع، ذلك لأنهم يتعاملون معها كتكاليف غير مباشرة، وقد يكون السبب الرئيسي لهذا القصور هو المبالغ الضخمة التي سيتم إنفاقها لإعادة هيكلة نظام التكاليف التقليدي بحيث يتضمن عناصر التكاليف البيئية.

ثانيا: أنواع التكاليف البيئية:

خلصت بعض الدراسات التي تحاول اتباع نظام إدارة التكاليف البيئية إلى أن التكاليف البيئية تنقسم إلى نوعين من التكاليف  1)ألمصدر: (JAPAN    Agencb March p.20

1. - تكاليف الوقاية من التلوث البيئي، وهذا النوع من التكاليف يبدأ من بداية  المصدر الأول للتلوث ، ويمكن تجنبه أو الحد منه عن طريق تحسين المواد الخام، وتحسين متطلبات الإنتاج. ومن ضمن هذا النوع من التكاليف تلك المتعلقة بالحد من التلوث كتكاليف التخطيط والتحكم، و نفقات قياس الوقاية من التلوث، وكذلك نفقات تقليله أو معالجته.

2. - تكاليف إزالة الآثار البيئية التي تسببت فيها هذه المصانع مثل تكاليف إزالة النفايات (النفايات الصلبة أو السائلة)، والأدخنة المنبعثة من المصنع، وجاء التقسيم السابق بناء على النشاط الذي تم توجيه التكلفة البيئية له.

كما قسمت دراسة (Hill) (hill and other 1999))1 أنواع التكاليف البيئية إلى تكاليف صريحة، وتكاليف خفية، وتكاليف إلزامية، و تكاليف غير ملموسة.

أ- التكاليف الصريحة

وهي تكاليف واضحة، مثل الآلات، والمواد، والأدوات (الطاقة والمياه)، ويتم تسجيلها والتقرير عنها من خلال النظم المحاسبية التقليدية.

ب) التكاليف الخفية:

وهي التكاليف غير المباشرة الداخلية ، التي يتم قياسها من قبل المنشأة، و اثباتها بشكل ضمني تحت حسابات أخرى ولا تؤخذ في الاعتبار عند اتخاذ القرارات. ويتم تجميع هذا النوع من التكاليف مع التكاليف غير المباشرة الأخرى (مثل استهلاك الطاقة والمياه).

ومن أمثلة التكاليف الخفية تلك المتعلقة بتكاليف التتبع، وإدارة النفايات، و المواد الخام المفقودة أثناء الإنتاج. وقد أصبحت المنشآت أكثر وعياً بهذا النوع من التكاليف لدرجة  لا يمكن التغاضي عنها. وأوضحت دراسة لـ ditz  لخمس شركات نشرتها منظمة مصادر العالم  أن التكاليف الداخلية تتراوح ما بين   3.2% إلى 22% من تكاليف التشغيل.

ج) التكاليف الإلزامية 

وهي التكاليف المرتبطة بظروف وأحداث الشركة التي يتوقع حدوثها في المستقبل ويمكن أن تحدث أو لا تحدث. وقد حددت وكالة حماية البيئة 6 أنواع من الالتزامات المتوقعة للأضرار البيئية وهي: التزامات الإذعان ، و تكاليف الإصلاح والمعالجة (الحالية والمستقبلية)، و الغرامات والعقوبات نتيجة عدم الالتزام (ومنها التكاليف القانونية)، والتكاليف الخاصة بالتعويضات نتيجة الأضرار التي قد تحدث ، والأضرار الناجمة عن الإهمال، والالتزامات الناتجة عن إهدار الموارد الطبيعية. وفي كندا  طالبت الهيئة الكندية للمحاسبين القانونيين اعتبار أن التكاليف الإلزامية من الأمور إلهامة التي ينبغي الاهتمام بها.

د) التكاليف غير الملموسة:

وهذا النوع من التكاليف من الصعب تقييمه، ويظل تأثيره على الأداء المالي للمنشأة. ويتضمن هذا النوع من التكاليف تلك المتعلقة بصورة المنشأة وعلاقاتها وجودة الخدمات والمنتجات، وإنتاجية العاملين، والحصول على حصة متزايدة من السوق. وهذا النوع من التكاليف من الصعب تتبعه، وعلى الرغم من ذلك فهو من التكاليف المهمة جداً، ولا يمكن تجاهله أو التغاضي عنه عند اتخاذ القرارات الإدارية.

وقد أشارت إحدى الدراسات السابقة Kitzman (ألمصدر: kitzman 2001 pp:20:23) إلى أنه يمكن الربط بين التكاليف البيئية و أقسام المصنع على النحو التالي1:

·        التكاليف الصريحة الخاصة بالقسم، ويقصد بها نوع التكاليف البيئية التي أحدثها قسم معين ، ويتم نسبتها لحسابات هذا القسم .

·        التكاليف الضمنية الخاصة بالقسم، ويقصد بها نوع تكاليف الأصول التي تم استعمال جزء منها في قسم معين، ويكون هذا الجزء متعلقا بأمور بيئية في هذه الحالة تصنف تكلفة هذا الجزء كتكلفة ضمنية، وتخصص للقسم المسبب لها.

·        التكاليف الصريحة العامة، ويقصد بها التكاليف البيئية المركزية، ويتم توزيعها على الشركة ككل أو على وحدة النشاط.

·        التكاليف الضمنية العامة، وأفضل مثال عليها تكاليف صيانة الأقسام، وتتضمن تكاليف صيانة الآلات المرتبطة بالبيئة التي تبقى ضمن قسم الصيانة، ثم يتم توزيعها على وحدة النشاط دون الرجوع للقسم المستفيد.

ثالثا: الإفصاح عن تكاليف حماية البيئة :

ان الإفصاح عن تكاليف حماية البيئة اصبح امرا مهما لكون ان هذه التكاليف اخذت بالتزايد فمثلا "شركة شانو" اوضحت ان تكاليف ازالة الفضلات السامة لديها يعادل ضعف المطلوبات الظاهرة في كشف الميزانية حيث بلغت 245مليون دولار في شهر اذار بعد ان كانت 120مليون في نهاية العام. ويرى بعض الباحثين ان المسؤولية البيئية اصبحت تشبة ارقام الارباح من حيث الاهمية والمعلومات الخاصة بها ويجب ان تفصح عنها في الكشوفات المالية ,كما وان على المستوى القومي فهنالك حاجة الى حسابات تفصيلية عن التكاليف البيئية التي تنتجها المنشات والقطاعات الاقتصادية المختلفة بهدف حماية البيئة فضلا عن تفصيلات انواع الملوثات التي تمت السيطرة عليها لقياس     الاقتصادية الاجمالي لحماية البيئة  Hamiltion and Lutz,1996 )) ان الافصاح عن تكاليف حماية البيئة يخدم الاغراض التالية:-

·        يمثل قاعدة مهمة للبيانات من اجل اجراء دراسات عن الاثار البيئية للصناعات المشابهة .

·        يساعد في التعرف على المشكلات المتعلقة بمصدر وتكوين الفضلات الملوثة .

·        مساعدة مالكي المنشئات على الاسهام مع الادارة في تقليل تلك التكاليف .وان هذه الافصاح عن هذه التكاليف ينصب في ثلاثة اتجاهات.

 

·        الافصاح عن السياسات والانشطة .

·        الافصاح عن المحاسبة المتعلقة بقضايا البيئية وان النوعين الاول والثاني يفصح على شكل ملاحظات.

·        الافصاح عن التكاليف والمطلوبات البيئية وهذا يفصح بشكل قيم نقدية.

 وفي مسح اجري عام 1991  لبيان الافصاح عن السياسات الادارية للبيئة قامت مجموعة من فريق العمل التابع للامم المتحدة بالمسح فكانت النتيجة هو ان ثلاثة ارباع المنشات الممسوحة في امريكا 50% من المنشات الممسوحة في اوروبا لديها سياسات بيئية ولكن ليس لديها اجراءات تعطي الافصاح عن تلك السياسات ,وقد اوصت "ISRA" بخصوص الاثار المالية لتكاليف البيئية عن وجود الافصاح عن الاثار المالية والتشغيلية والراسمالية لاجراءات حماية البيئية سواء كانت تخص الفترات الحالية ام الفترات المستقبلية. كما اوصت "ISRA" الفقرات التي يجب ان تؤخذ بنظر بالحسبان منقبل مجلس الادارة وان تتضمن في مناقشات وتقاريره بهدف التعامل مع القضايا البيئية او الافصاح عنها وكانت وفق الاتي (المصدر:UN-1991-P97):

1-              نوع القضايا البيئية وثيقة الصلة بالانشطة التابعة للمنشاة والصناعة

2-              البرامج والسياسات المتبناة من قبل المنشاة في مجال اجراءات حماية البيئة

3-              في حالة عدم وجود براج وسياسات متعلقة باجراءات حماية البيئة يجب ان يشار الى هذه الحقيقة.

4-              التحسينات التي حصلت منذ تبني المنشاة لسياسات حماية البيئة خلال خمس السنوات الماضية ,ايهما اقل؟

5-              الاهداف البيئية التي وضعتها المنشاة لنفسها (الاهداف الذاتية ) وهل تعمل المنشاة بالشكل الصحيح والذي ينسجم مع تحقيق تلك الاهداف؟

6-              الى أي مدى تلين اجراءات حماية البيئة التشريعات الحكومية السارية ؟

7-              اية اجراءات مادية في ظل القوانين البيئية واي دعاوي قضائية

8-              الاثار المالية لاجراءات حماية البيئة على التكاليف الراسمالية والفوائد للفترة الحالية , واثرها على الفترات المستقبلية

9-              عندما يكون القيم الفعلية المحملة على تشغيل الفترة الحالية مادية ومعضلة باجراءات حماية البيئة فان تلك القيم يجب ان تبوب في حساب الاستاذ العام وفق الاتي:-

-                     معالجة تدفق السوائل

-                     معالجة تسرب الغازات الضارة او التلوث الهواء

-                     معالجة الفضلات الضارة

-                     العلاج

10-         حين لا يمكن  فصل التكاليف الخاصة بإجراءات حماية البيئة فهذه الحقيقة التي يجب ان يشار اليها

11-         عندما يكون القيم المرسملة خلال الفترة او المتراكمة للتاركة مادية يمكن تبويبها وفق ما جاء في الفقرة (9)اعلاه

12-         حين لا يمكن فصل القيم المرسملة (11) فهذه الحقيقة يجب ان يشار اليها فضلا عن التوصية بالافصاح عن السياسات المحاسبية المطبقة والمتعلقة بالإجراءات البيئية مثل عمل الاحتياطات والافصاح عن الالتزامات والمطلوبات البيئية.

رابعا:- اهمية المحاسبة عن تكاليف حماية  البيئية:

بدا موضوع المحاسبة عن تكاليف حماية البيئة عام1992  في الولايات المتحدة الامريكية استجابة لقلق الاطراف الخارجية التي تعتقد ان موضوع منع التلوث لم له تلك الاهمية في الادارة البيئية من قبل الصناعة ,لذلك تم التشجيع على تبني محاسبة التكاليف البيئية وفهمها بالشكل تام ودمجها في عمليات صنع القرار وزيادة الاهتمام بتلك التكاليف لتعطي المنشات فرص التخفيض الكافي للتكاليف البيئية او شطبها وتعزيز الموقع التنافسي وتحسين الاداء البيئي , ومن الامور المعروفة ان محاسبة المالية لا تهتم اهتمام كافي بالبيئة فهي لا تعكس الاثار البيئية لعمل المنشات حيث لا يفصح عن هذه المعلومات بالرغم من اهميتها واهمية الاعلان عنها لذا زاد الاهتمام من قبل المختصين بالتكاليف البيئية وبضرورة تغطيتها في التقارير السنوية يمكن تقسيم الدوافع وراء تبني المحاسبة عن تكاليف حماية البيئة واظهارها في دوافع داخلية ودوافع خارجية ويمكن ايضاحها بالشكل التالي:

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

خامسا:-المشكلات المرتبطة بالتكاليف البيئية:

بينت مجموعة من الخبراء مسالة المحاسبة عن اجراءات حماية البيئة وعلى الرغم من هذا الاهتمام الا انه هناك بعض المنشات تواجه مجموعة من المعوقات التي لا تشجعها على تبني اجراءات حماية البيئة والافصاح عن تكاليفها في الكشوفات المالية ومن اهم هذه المعوقات :

1-              لازالت هذه المنشات تنظر الى ذكر التكاليف البيئية هو بعرض الحسم الضريبي او من اجل حسم التكاليف البيئية من دخل الاسهم لتقليل نصيب السهم من دخل المستثمرين

2-              عدم وجود قائمة او دليل ارشادات للمنشات ترتبط بكيفية تحديد التكاليف البيئية لغرض قياسها

3-              صعوبة تحديد المواقع التي تطرح النفايات الضارة وحجم الضرر والضرر والاطراف المسؤلة عنها والاجراءات العلاجية وهذا يؤدي الى صعوبة تحديد تكاليف المعالجة

4-              تعدد الاساليب التي من المكن اعتمادها في مجالات قياس التكاليف البيئية بسبب اختلاف الخصائص العينية للملوثات.

5-              على الرغم منان بعض انواع الضرر البيئيي قد تكون سهلة التقدير وواضحة ويمكن معالجتها او منعها من خلال الاعتماد على تكاليف التنظيف او المنع  الا ان هناك انواع اخرى يصعب تقديرها بقيم مالية.

6-              وجود معاني كثيرة لمصطلح المحاسبة عن تكاليف البيئية فبعضها يشير الى تكاليف التي تؤثر مباشرة على خط ارباح المنشاة ويراد بها التكاليف الخاصة ويمكن ان تشتمل التكاليف التي ينتجها المجتمع ولا تؤثر على المنشاة.

7-              تعد المنظومات البيئية من أكبر وأعقد المشكلات سبب كيفية نضمها في الكشوفات المالية والوصول الى تقدير معقول لها .

8-              توقيف الاعتراف بالتكاليف البيئية والخاصة المرتبطة بعملية التنظيف أذ وفق مبدأ مقابلة الايرادات بالنفقات لا يجوز ذلك .

9-              ضخامة كلفة اعداد للبيانات المتعلقة بالتكاليف البيئية وقد يزيد من منافعها .وقد يزداد المشكلات المفهومة للتعرف الى الاندثار الموارد البيئية والطبيعية ، أذ يجب التميز بين التدهور الطبيعي وبين الخسارة في القيمة الاقتصادية ، وما يجب استطاعه هو الاندثار الاقتصادي الحقيقي لنصل الى صافي الدخل 1993-Resking&Lutz)).

10-         مشكلات التقويم في المعالجات البيئية الناجمة عن تقرير ما هي قيمة التي تمثل الخدمات واضرار التلوث التي تتحملها المنتج .

11-         هناك مشكلة أخرى مفادها بان كشف النقاب عن التكاليف البيئية قد يوذي الى غلق خطوط أو مراكز انتاجه او مواقع عمل في نظر الادارة غير الواعية هي مواقع مربحة.

 

الإطار العملي للدراسة:

لقد تم اختيار معمل الاسمنت الكوفة كنقطة انطلاق والذي باشر من خلالها الباحثان نحو معرفة عدة امور ومشاكل يواجها المعمل بصورة خاصة و المجتمع بصورة عامة وقد حاول الباحثان تسليط الضوء على معرفة التكاليف المستترة التي تنفق في سبيل الحفاظ على البيئة من حيث :      هل يؤخذ بنظر الاعتبار هذه التكاليف وهل تبوب في الحسابات؟ وفي أي بند تدرج؟ وهل تساعد التكاليف المستترة في المحافظة على البيئة ؟

نبذة مختصرة :-

  كان المعمل في السبعينات يعمل و بدون الاهتمام ألكبير لانبعاث ألغازات  المحملة بأتربة مضرة لصحة المجتمع  , أما في ألسنوات ألأخيرة وبسب التقدم وعدم الاهتمام بالمرسبات , وأدى الى تضرر السكان الذين يسكنون تلك المنطقة بسبب ألهواء ألملوثة,  فقد ظهرت عدة جهات تنظم تقارير سنوية و استحداث وزارة خاصة للبيئة  وبسبب الضغوط جرى تأهيل عدة مرسبات لكي تقوم بعمل على تنقية الهواء ألمنبعث للجو , حيث توجد اربع مرسبات لكل فرن ,ألمرسبة عبارة عن جسم مظلع الشكل  ذو فتحتين الأول اعلى واسفل و تحتوي بداخله ألواح كهربائية محملة بشحنة سالبة  وتضيف اليها شحنات موجبة تسمى الكدرودات ,وعند دخول الهواء المحملة بالتراب تقوم هذه الشحنات بالتجاذب وترسب التراب الى الأسفل المرسبة  وخروج الهواء المنقاة من ألأعلى , وعند ألقيام بالزيارات  المتكررة للمعمل وبالتعاون مع الموظفين كل من قسم الحسابات ,قسم البيئة , قسم المرسبات ,قسم التدريب ألفني , قسم ألتفتيش ألهندسي , تم ألتعرف على معلومات حول صيانة وتأهيل المرسبات , لقد تم ألتعاقد مع شركة التحدي ألعامة المتخصصة في هذا المجال خلال سنة 2007-2009  قامت الشركة باستيراد معدات من الخارج لغرض تبديل القطع ألغيار كألواح الكهربائية وغطاء ألبدن للمرسبات وكذالك صيانة ألأجزاء ألتي تحتاج فقط لتأمينها وكذالك فحصها ولدينا كشف حساب و كذالك قيد أليومي للحسابات ألمتعلقة بالمصروفات  تظهر في الجدول رقم (1) ورقم (2)  وأن عملية  نقل ألتراب فكانت من قبل شركة متعاقدة معها  لنقلها ولكن بسبب ضعف الرقابة البيئية تم الاتفاق من قبل مجلس الإدارة بنقلها من قبل آليات ألمعمل ورميها في الأماكن ألمكشوفة وهذه بطبيعة الحال تؤثر على الارض بسب احتوائها على سموم عديدة تؤثر على صحة الانسان والحيوان والنبات  .

النتائج :-

 

6-              أن المعمل يهتم بالقرارات التي من شانها أن تحافظ على ألبيئة وذالك لحصولها على الشهادة الأيزو 14001 ولكن تطبيقها فقير جدا فقط انها لأغراض الدعاية والإعلان .

7-              يوجد لديهم قسم خاص بالبيئة

8-              أن طبيعة المعلومات ألتي يوفرها قسم ألبيئة فقط هي معلومات عامة عن تلوث ألهواء بسبب المرسبات

9-              لا توجد معايير خاصة تعتمد عليها ألمنشأة ألصناعية (معمل السمنت) في ألتفرقة بين ألتكاليف الرأسمالية و التشغيلية

10-         أن ألتكاليف الضمنية  التي ينفقها المعمل  في سبيل المحافظة  على ألبيئة  لا تبوب ضمن أي بند باسم  (التكاليف البيئية )في الحسابات الختامية انما تظهر ضمن حساب صيانة الآلات والمعدات حساب 113.

6-ان هذه التكاليف عند انفاقها تسجل وتنزل من حساب الخاص لكل قسم معني في ألأمر

7-أن عدم ألاهتمام بتقدير التكاليف المستترة يؤدي إلى عدم عدالة المركز المالي للمعمل  وبالتالي تضليل الكثير من الجهات التي تحب ان تعرف الحسابات الختامية للمعمل.

 

 

التوصيات:-

4-              أن يعمل القائمون في المعمل على تطبيق القرارات و الأخذ بنظر الاعتبار و بصورة جدية حول التقارير السنوية المتعلقة بالبيئة .

5-              التفرقة بين التكاليف البيئية و التكاليف الأخرى .

6-              معرفة ألتكاليف المستترة ألخاص بالبيئة وتحديدها بمتابعة كل قسم ومصروفاتها وذالك بتحديث قسم خاص مشترك بين قسم البيئة وقسم ألمحاسبة التكاليف وهي قسم ألتكاليف البيئية .

7-              تسجيل التكاليف الخاصة بالبيئة ببند خاص في الحسابات ألختامية لكي تظهر عدالة المركز المالي.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المراجع  و المصادر:

 التكريتي، إسماعيل يحيى، الراوي، ساطع محمد، الشعباني، صالح إبراهيم، ( 1998 )، معايير تحديد

التكاليف البيئية بالتطبيق على الشركة العام للسمنت الشمالية، مجلة العلوم الاقتصادية والإلإدارية،

جامعة بغداد، بغداد، المجلد 6، عدد خاص بمناسبة نهاية الألفية الثانية.

الحيالي,دز وليد ناجي الحيالي ,(2004) ,(دراسات في ألمشاكل ألمحاسبية ألمعاصرة ) ط1 دارحامد للنشر وألتوزيع,عمان-ألأردن. 

فرهنك جلال, ألتنمية الصناعية العربية وسياسات ألدول ألصناعية حتى عام 2000, مركز الودة العربية , بيروت , يونيو 1991,حتى ص86.

2- LinowesD.F, THE Challenges of Soci-economic Accounting , The Accounting  Review , October 1970 , pp. 762-768

 عربي , محمد بكر , دور ألشركات ألمساهمة في ألأنشطة ألأجتماعية بسلطنة عمان , دراسة ميدانية , الإدارية معهد الأدارة العامة ,العدد(66) , سبتمبر 1996م

Accounting Review,october 1970, pp.762-768. Economic  Mobeley s.c the Challenges of socio -Economic

Ramanthan  K.V,Toward a Theory of Corporate social Accounting , Review, July1976,p.516

Demers I. And Wayland D,Corporate Social Responsibility: Is No News Good  News? A Magazine,February 1982,pp.45-49

محمد , ماهر هاني و محاسبة ألمسؤولية الاجتماعية بالتطبيق إلى الشركات الصناعية العامة الردنية , رسالة ماجستير و كلية الدراسات العليا , الجامعة الردنية 1991و ص9.

عبيد و يحيى حسني و المحاسبة عن التلوث البيئي , المجلد المصرية للدراسات ألتجارية , جامعة المنصورة , كلية ألتجارة , ألمجلد الرابع , ألعدد الأول ,1980. ص114

Robert H.A. Social Responsibility Accounting :What to Measure and How ,Cost and Management,September/October 1976

عبد العزيز رجب , ألإطار ألعام لنظرية المحاسبة ألاجتماعية ألاقتصادية ,ديسمبر 1981,ص122-138

ألأبجي كوثر عبد الفتاح , تكلفة التلوث في موانئ الخليج ألعربي ,مجلة التكاليف ,القاهرة , العدد1-2 يناير 1986, ص111.

Beans F. and  Fertig P., Pollution Contril Through Social Cost Conversion , The Journal of Accountancy ,November 1971,P24

المرسي حجازي ، المدني ، إسماعيل التكاليف الاجتماعية لتلوث الهواء في البحرين ، مجلة التعاون الصناعي ،منظمة الخليج للاستشارات الصناعية ،61،يونيو 1995

Ramanathan K.V, OP-cit, p.522.

جعفر ،عبد الإله نعمة ،اثر المحاسبة على التكاليف الاجتماعية لتلوث البيئة على اقتصاديات المشروع الصناعي ، مجلة البحوث الصناعية ، لبيا ،العدد الخامس ،سبتمبر 1993 م، ص62.

عميرة ،بلال سعد ،وآخرون ،علوم الأرض والبيئة ،وزارة التربية والتعليم ،عمان 1996 ،ص36

عمار ،محمد محمود ، الطاقة :مصادرها واقتصادياتها ،مكتب النهضة المصرية ، القاهرة 1986ص305.

محمد مطر ،الحيالي  وليد ناجي الراوي ،حكمت ،نظرية المحاسبة واقتصاد المعلومات ، الطبعة الأولى ،دار حنين ،عمان 1996،

http://www.ennow.net/?browser=view_article&ID=90&lang=0&loac=0&secti

on=14&supsection=&file=0&keyword

2. German Environment Ministry, "Guide to Corporate Environmental Cost

Management", 2003.

3. UN Conference on Trade and Development, "Accounting and Financial

Reporting for Environmental Costs and Liabilities", 1999.

Moustafa  f ,  Abdel-majid ,  Towards   a   Better Understandinj of the Role of Accountinj Measurement The Acc . Review ,April 1979,pp 346 – 357

Steven S.S ,Psychophsics , John –Wiles and Sons , H. Y , 1975

Campell Normal R, Foundations of Science, Dover publications ,1975

Steven, S.S On the Theory of Scales of Measurement ,john Wiley and Sons, N. Y. 1946.

Steven S.S Op ,cit . P 52.وCompell Norman R . Op . Cit . p 258.

Stevwn S.S Measurement : psychophysics and Utiliy in C . W . Churchman and Yhilburn Ratoosh  esd , Measurement Definitions and Theories , john Wiley and Sons , N. Y ,1959.

A . A. A, Research in Accountinj Measurement, collccted papers , 1966.

الشيرازي ، عباس ، نظرية المحاسبة ، دار السلاسل ، الكويت ، 1990 ،

 A . A . A, OP , CIT ,P 258

Committee on Auditing Procedures of  the AICPA ,Statement papers, 1966

الصبان ، محمد سمير ، محمد الفيومي ، المراجعة بين النظرية والتطبيق ن الدار الجامعية ، بيروت 1990،

  عشماوي ، إبراهيم علي - دراسات في المراجعة – مكتب عين شمس / مصر 1993

فرغلي ، احمد محمد حسن – مركز البحوث والدراسات البيئية – جامعة القاهرة ،1997

محمد ، إبراهيم حماد – تأثير العوامل البيئية في االمشروعات / محاسباً –ضريبيا  المجلة العلمية الأقتصاد والتجارة .

Alsen , K ''Natual Resoral Accounting and Analysis in Norway '' PaPer Pre- sented at the UNSTAT/ UNDP  Workshop on Environmental and Natural Resource Accounting in Beijing , April 1993.

Bartelmus ,  p. , '' Envrionmental  Statistics and Accounting Envrionmental Ac – counting '' – Areview  of the current Debate, Dec.,1993.

Bartelmus, p.,"Environmental  Accounting and Statistic , Natural Resources For-um ,"Vol .16 NO.1,1992.

Carmichal, D.R. and Others,"Accounting and Auditing Update Handbook".(American Institute of Certified public Accountants.1991).

Corniere,P. "Natural Resource Accounts in France: An Example Inland Water", inOECD ,Information and Natural Resource .OECD Paris 1986

"Economic Commission for Europe", ECE Standard Statistical Classification of Land USE,1989.

EL Seraf,salah."The proper calculation of Income from  Deplecable  Natural Resources". In Yousi f Ahmed,salah EI.Sarafi &Earnes Lutz .Enviromental Accounting for Sustainable Development. The World Bank , Washington D.C. 1989.

(EPA)South Korea ,"Enviroment Protection Rules ,". Toxic Substances and Recycling ,East Asian ,Executive reports may 15,1993 Vol.15n6.

(EPA)China "Steps Up Environmental Protection ", Chemical-Week August. 25Sep. 1.1993,China Suppiement.

 

1  Study Group of Environmental System , Developing an Environmental System ,Japan Agency, march 2000, p. 20

1 Hill, Stephaen D, September  (1999),Environmental Accounting Third Draft -for Discussion and Comment, University of Calgary .

1  Kitzman, K., 2001, Environmental Cost Accounting for Improved Environmental Decision Making, Polloution Engineering, pp.20-23.